关于会计信息披露问题的研究
武
【摘要】本文通过对会计披露发展历程的回顾，阐述了知识经济时代对财务报告的新需求，揭示了会计披露变迁的特征及发展趋势；同时分析了我国会计信息披露存在的问题，并从企业内部到外部的角度探析公司披露存在问题的原因和对策。
【关键词】会计披露 变迁 信息需求
一、会计披露历史变迁
会计披露起源于复式簿记，在其漫长的发展变迁中曾先后经历以账簿披露为主体、以财务报表披露为主体以及以财务报告披露为主体等发展阶段。引致这一变迁的根本原因在于会计环境变化所产生的对于会计信息的新需求。
（一）会计披露变迁简要回顾
利特尔顿在《20世纪以前的会计发展》一书中，提出了系统的复式簿记产生的七项必要条件，随着复式簿记的产生和发展，通过构建自身独特的会计记录、计量系统和相应的会计理论，生产出全新的会计产品—会计信息，在会计信息由生产者向使用者传递的过程中，会计披露产生了。12～15世纪，会计披露进入了以财务报表披露为主体的时期。从16～18世纪，就世界范围来看，会计披露实践经历了“试算表”、在账户中设置“余额账户”向使用者传递会计信息、“资本状况表”和“损益证明表”的转变，但会计披露实践真正的变革发生于19世纪。进入20世纪以后，世界经济中心转移至美国，会计的发展中
心随之易帜美国。30年代以后，美国的会计环境发生重大变化，导致会计披露实践的重心发生位移，由资产负债表转向损益表。20世纪70年代，美国财务会计准则委员会规定从1988年7月起，以“现金流量表”替代“财务状况变动表”，作为一种新的会计披露方式，与资产负债表、损益表一道向有关信息使用者传递有关企业的各种会计信息。1980年，该委员会发表了《财务报表和其他财务报告手段》的邀请评论书，详细阐明了财务报表与财务报告的关系。以此为契机，会计披露逐渐进入以财务报告方式为主体的新的发展阶段。目前，会计披露领域正在进行着一场的变革——披露手段的创新。借助于现代信息技术，特别是网络技术的发展，会计披露实践逐步由单一的以纸张为介质的会计披露方式过渡到以纸张和网络介质并重的新阶段。这一变革正孕育着一场新的会计披露，那就是以实时披露替代定期披露，以个性化会计信息披露替代通用型会计信息披露，以复合数据披露代替财务数据披露。这是信息技术的结果，也是会计披露变迁的必然。
（二）知识经济社会对财务报告的新需求
随着知识经济时代的到来，现有的企业财务报告因滞后于环境的变化，其缺陷与不足越来越显现出来，这样就对财务报告提出了许多方面的新需求。
1.对信息能满足不同群体的需求
随着社会经济的日益复杂，企业组织形式及其在社会和市场竞争中的地位不断发生变化，除了直接投资者、债权人外，企业内外还出现了大量不同的会计信息使用者，包括部门、顾客、合作伙伴、社会部门等等。企业财务环境的变化，致使信息使用者对财务报告提出了与传统工业经济条件下完全不同的新需求。传统工业经济下信息使用者注重的是财务信息，而是知识经济下不仅要获取财务信息，还要获取非财务信息；不仅要获取历史信息，还要更多地获取预测信息。
2.对信息时效性的需求
随着知识经济时代的到来，对信息时效性的需要比以往要求越来越严格。信息的最大特点就在于时效性、及时有效的信息能为商家带来滚滚利润，反之则可能导致商家丧失商机。现行财务报告的披露无法达到会计信息质量的及时性，披露的周期、时限过长，现行的财务报告体系已跟不上现代社会的发展步伐。同时较长的报告周期为企业进行各种幕后交易创造了实践条件，如在我国的上市公司中，资产重组、关联交易现象一般发生在年底编制报表前。依据过时的、经过调整的信息做决策，成功的不确定性大大增加。
3.对信息可靠性的需求
财务报表是会计的产物。会计有特定的假设前提，并要执行统一的规范。会计假设使财务报表的信息具有估计的性质，我们只能在规定意义上使用报表数据，不能认为报表揭示了企业的全部实际情况。现有企业会计报表的局限性表现在会计人员对会计报表信息可靠性的影响，即会计人员倾向于粉饰报表。为了合理地反映收入与费用的关系，报告企业的经营管理成果，在期末，企业要根据配比原则进行大量的调整和转账处理，虽然对财务数据的处理是以发生交易事项为基础进行会计确认和计量的，但是由于这种转账和配比处理带有主观性，加上企业的会计报表对外是提供给企业的投资者和债权人使用的，从企业的管理层到财务人员都希望会计报表能够反映企业良好的经营业绩，会计人员带着这种心态来编制会计报表，就使得会计报表带有粉饰得色彩。
（三）新需求引起会计披露新的发展趋势
企业财务环境的发展变化使得要求变革现有财务报告的呼声越来越高，但改进财务报告的建议众说纷纭。研究财务会计报告的发展趋势，可从对其目标、报告方式的分析入手，
充分借鉴理论界对财务报告发展趋势的种种预测，确立一种适应未来财务环境，从根本上克服传统财务报告弊端的财务报告模式。
1.未来财务报告的目标与报告方式
关于会计目标，当前理论界主要有两种观点，一是受托责任观，认为反映经营者的受托经济责任是会计的基本目标；二是决策有用观，认为向投资者等信息使用者提供有助于决策的会计信息是会计的主要目标。
随着经济的发展，企业财务环境的变化，会计的目标逐渐由受托责任观向决策有用观转变，同样，未来财务报告目标也将继续锁定在为企业各利益相关者决策提供快捷灵敏的相关财务信息。企业的财务会计报告要充分利用网络优势随时向外提供信息，同时财务信息的质量特征仍然要坚持可靠性、相关性、及时性。
未来财务报告在信息载体、传递方式与表达方式等方面都将与传统方式作不同程度的告别。随着信息技术的普及应用与提高，企业总有一天会取消纸质财务报告，而在网上发布信息；信息使用者不必等待寄送或亲自去获取。在信息的表达方式上，不再仅限于文字与表格方式，而是更多地运用图形与音像方式表达信息内涵，做到图文并茂、音像俱全，使信息的表达更形象、直观，更易于被使用者接受和理解。因此，未来财务报告应是在网络上传输、表式信息与音像化信息结合、更为简明易懂的一种实时报告。
2.未来财务报告模式展望
未来的企业财务报告会计报告是一种以事项会计为基础的，可以向信息使用者充分披露有关企业未来发展前景、盈利预测、现金流量等财务信息的更为简明易懂的一种交互式
的实时报告。这种财务报告模式借鉴与融合了现有的几种对未来财务报告的预测，它以资产负债表、损益表、现金流量表及全面收益报表为支柱。
未来的财务报告包含大量的非财务信息，这些信息都由会计部门披露，必然会影响会计部门的工作效率。而非财务信息的可靠性至今未有一个有效的保障机制，把非财务信息纳入会计披露内容必然影响会计信息质量。为此，在未来的财务报告中，可以考虑让相关部门参与非财务信息的披露。非核心信息作为公品具有及时使用性，不需保密，可以对外公开，核心信息只由财务部门、企业高层管理当局和董事会主要成员垄断使用，不对外公开。
二、会计信息披露存在的问题
（一）我国会计信息披露存在的问题
1.会计信息失真。一些公司出于某种目的，在报告会计信息时，有意夸大或缩小报表相关数字，虚构利润；一些公司的盈利预测不从实际出发，致使利润预测数和利润实现数相差太远，给投资者带来误导。
2.信息披露不及时。在股票市场上，如果公司信息披露缺乏及时性，则无异于为内幕交易和操纵市场行为创造良机，从而使中小投资者受损。由于证券监督机构往往难以确定一些重大事件何时发生，从而使得监督有效性不足。在此情况下，公司领导根据自身利益需要决定何时披露重大事件，从而降低了相关会计信息和其他信息的及时性，直接影响了广大投资者的切身利益。
3.会计信息披露不充分，有关规定执行不到位。以关联方及其交易的披露为例，1997
年7月，中国首次要求上市公司按《企业会计准则－关联方关系及其交易的披露》披露关联方交易事项，但大部分上市公司披露不充分，大多集中于生产性关联交易，对非生产性关联交易，尤其是对资产重组中的关联交易未按准则交易披露，许多上市公司正是通过在关联企业之间转移利润，隐瞒企业真实财务状况。另外，在信息披露中，对一些重大事项的揭示不够充分或者有遗漏，故意避重就轻，也是披露普遍存在的问题。
（二）从企业内部到外部角度探析我国会计信息披露存在问题的原因
1.从企业内部进行原因分析
（1）资产所有者缺位，对经营者没有有效的监督机制，致使内部人控制问题严重。实行现代企业制度改革以后，两权发生了分离，利益主体呈现多元化。企业进行公司制改制后，有的投资人无法直接管理企业，所有者缺位，厂长、经理作为法人代表的权力得到了加强，实际上已超越了现代企业制度下作为经营者的权限，表现为可能任意处置企业资产和控制人事任免，更有甚者，有的企业董事长和总经理由一人兼任，董事会和监事会形同虚设。经营者的利益与企业利益缺乏紧密联系，而且经营者大多只考虑任期内的业绩，缺乏企业长远发展的根本动力。往往产生急功近利的短期行为。所有者和经营者的利益不完全一致，双方的信息也不对称，由于经营者拥有信息的绝对优势，因此就会出现“内部人控制”的问题，这在西方国家也是一样，但由于我国还存在以上两方面的问题，使“内部人控制”问题较为严重，存在着经营者一手遮天的现象。
（2）一些会计人员素质差。表现为会计的误用，责任心不强造成的技术上的错误等。一些单位的领导和经营者在选择会计时，不注重人的能力，任人唯贤，而是看谁听话，任人唯亲。使得一些业务素质和职业道德素质不高的人担任了会计机构负责人和主办会计，就更加重了会计信息的失真。
（3）会计人员进行会计核算的抗干扰性不强。会计人员作为企业重的一名工作人员，对外承担编制各种财务报表的职责，对内必须对企业领导负责，受其领导和制约。这样由于自身利益和所处地位的原因，当企业上层领导有意向外提供虚假报告时，会计人员由于缺乏一定的性，就无法有效抵制来自上层的压力，最终背离职业道德，违心地成为经理们的同谋。
2.从企业外部进行原因分析
（1）注册会计师制度不完善消弱了对会计信息的鉴证作用。目前一些审计人员风险意识淡薄，对审计责任的认识远远不足。同时由于中介市场的无序及不正当竞争，致使审计机构为了多拉业务，不得不屈从于企业领导人的授意，违背中介机构从业人员的信条，成为企业编制假财务报告的帮凶，虽然近几年来已有保留意见、否定意见的审计报告出现，但不可否认整体审计质量的偏低。
（2）报表没有真实反映企业经营者的经管责任。基于代理理论，企业的经营管理者对企业的所有者负有经营责任，而企业经管人追求自身利益和自我享受时，可能会与企业目标发生冲突，他们为了显示自己的业绩或为了自身利益，也许不惜冒险通过虚报利润等一些做法骗取所有者信赖和奖赏，而对这种情况所有者有必要对经管人进行监督，而对这种经营责任的监督正是通过企业一系列报表来实现的。企业管理者的一切经营行为，无论是对经营成果产生积极影响还是不利影响，都应通过财务报表加以反映，以便于企业的所有者对经营者的监督和控制。而现行的相关法律，只对提供虚假报告的相关责任人进行经济和行政处罚，而未对企业加以处理，由于企业经营责任人的违法行为对企业造成的损失未反映在财务报表上，这样就不能对经营责任人进行有效监督。
（3）会计准则制定落后于实务。
一些新业务会计处理缺乏规范，某些颁布的会计信息披露要求不明确或缺乏可操作性等一些制度方面的因素也造成了信息披露存在的问题。但这并不是主要的因素，许多企业不遵守会计准则，所造成的恶果不能归咎于准则本身，如果把这些因素看成是主要因素，那就真正是本末倒置。要想改变现状，必须从法律调整对象和执行者入手，这样才能抓住问题的关键，解决好问题。
三、完善我国会计披露制度的建议
（一）加强会计诚信道德教育
社会最需要的是诚信，会计行业必须坚持以诚信为本。为了使会计信息的披露更加真实可靠，我们必须在会计行业乃至整个社会进行诚信道德教育。通过会计诚信教育，引导会计人员既能够实行自我监督，也能够对其他会计人员提出会计诚信要求和进行会计诚信评价。有利于提高会计人员的社会信力水平，促使会计人员形成会计诚信品格，进行会计实践活动。使他们在进行会计信息披露时，做出更可靠更真实的判断和报告。
（二）完善公司法人治理结构
完善公司法人治理结构，最重要的是推行三级法人制度，其次是解决国有股和法人股的市场流通问题。再次是完善公司章程，明确界定股东大会、董事会、监事会及经理的权限，做到权责分明；最后是要加强对董事、监事及经理人员的法律、道德培训，促使他们熟悉相关的法律法规，自觉履行对股东的诚信义务和勤勉责任。
（三）完善公司会计规范及会计信息披露规范的制度和修订
要加快制定科学、配套的会计准则体系，要抓紧修订会计法律规范，要抓紧制定完备、规范的会计信息披露制度。会计信息披露对市场的运作和发展意义重大，因为市场的有效性依赖于信息披露的制度化。因此，我国要尽快修订完善的会计信息披露制度，以期在市场发挥更好的作用。
（四）加强会计信息的外部监管及处罚力度
一是健全完善监督职能。加强财政部门、税务部门及对会计信息的监管力度。世界各国对信息披露的虚假行为都实行严格的监管，并采取了严格的处罚措施。我国也应该参照国际惯例，加大我国的监管力度及处罚措施。使会计信息的披露更加真实、合法、可靠。二是进一步发挥社会监督作用。发挥会计师事务所、资产评估机构、律师事务所等中介机构对会计信息的监督作用，其中特别是注册会计师的作用尤为重要。我国要进一步规范注册会计师的执业标准，提高执业质量，加强注册会计师对会计信息披露的监督。
参考文献：
1.何云芳.会计披露历史变迁及发展趋势分析.科技创业月刊.2005，（10）
2.赵冠华.付若勤.论网络环境下的会计信息披露.财务与会计.2005（4）
3.张红兵.会计信息披露存在的问题及其对策.经济师.2005（4）
4.王传凤.会计诚信及会计信息披露.特区经济.2003（8）
5.王德发. 财务报表的局限性.财务报表分析.2004（5）
