魅力论坛 ＣＨＡＲＭＩＮＧ ＣＨｌＮＡ 浅析公允价值计量对企业利润的影响 ◎万小东张肖倩 （河北经贸大学，河北石家庄０５００８１） 中图分类号：Ｆ２３３文献标识码：Ａ文章编号：１６７３－０９９２（２０１０）１０—２１９—０２ 摘要：新企业会计准则较全面地在我国的企业财务核算和管理中引入了公允价值的计量属性，并且得以广泛运用，这种转变将会对我国企业 的财务状况与经营成果产生重大影响。本文在介绍了公允价值基本含义的基础上，从债务重组、非货币性资产交换、投资性房地产及金融工具等方 面揭示了公允价值计量对企业利润产生的影响。 关键词：公允价值；新会计准则；损益；企业利润 一、公允价值的涵义 我国新会计准则引入了公允价值计量，并将其定义为：“在公 允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双 方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”公允价值计量真 实地反映了资产和负债的价值，更准确地衡量了企业未来现金流量 的现值。 公允价值的本质是一种基于市场信息的评价，因此最符合公允 价值定义的是市场价格。国际会计准则中把市场价格（活跃在市场 上的公开标价）作为公允价值的首选标准。但如果缺乏相应的市场 价格，就需要通过评估或判断未来现金流量的折现值等方式来获取 公允价值。实务操作中，除非计量日与实际交易日重叠，公允价值 一般都不是实际发生的交易价格．而是根据同类资产的市场价格或 采用某种估价技术估计而得出的。显然，此时公允价值的合理确定 就有赖于企业管理当局和会计人员的职业判断能力和道德水平。目 前在我国，由于公司治理方面存在的缺陷，导致企业管理当局的道 德观念和诚信意识的缺失，会计人员素质及职业判断能力也比较 低，这些情况的存在影响了公允价值的运用，使得公允价值可能成 为利润操作的一种工具。 二、公允价值计量对企业利润的影响 新准则体系在金融工具、投资性房地产、债务重组、非货币性 交易和非同～控制下的企业合并等方面均广泛采用了“公允价值”， 对企业的经营成果产生了重要影响： （一）金融工具。 《企业会计准则第２２号——金融工具确认和计量 规定，金 融资产主要包括四类：（１）以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变 动计入当期损益的金融资产；（２）持有至到期投资；（３）贷款和应 收款项；（４）可供出售金融资产。以公允价值计量且其变动计人当 期损益的金融资产按公允价值报告，未实现损益在当期利润表确 认；持有至到期的投资按摊余成本进行后续计量；可供出售金融资 产按公允价值报告，未实现损益作为股东权益的一部分列报。 按新准则规定，企业管理当局可以根据其购买和持有金融资产 的意图和能力把其金融资产划分为上述四类中的一种，由于金融资 产各分类发生的公允价值变动对企业利润和股东权益的影响不同， 管理层有可能处于粉饰报表等目的，将其金融资产划入相应分类， 使得企业当期利润和股东权益发生较大波动。 （二）投资性房地产。 《企业会计准则第３号——投资性房地产》规定，有确凿证据表 明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，可以对投资性房地 产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值计量的投资性房 地产，不计提折旧或摊销，从而使备期费用减少，利润增加；在资 产负债表日，投资性房地产应以公允价值为基础调整其账面价值， 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 实务操作中，假如一栋楼的所在地具有活跃的房地产交易市 场，但因为楼内的不同单元、不同楼层、不同朝向的房屋，实际价 值差异较大；而国内投资性房地产的公允价值一般只能通过对附近 地段类似房产的市场交易价格或拍卖价格进行一定调整后确定。因 此投资性房地产公允价值的确定，在实务操作中具有一定的“灵活 性”。 投资性房地产一旦采用公允价值计量模式，由于投资性房地产 公允价值确定的“灵活性”，易受企业管理层的影响，而且近几年 房地产市场涨势渐进攀升，这必将使业当期净利润会有较大幅度的 提高，企业将来的利润波动幅度也会增大。 （三）债务重组。 新准则对现行的债务重组会计处理方法做出了调整，将原先因 债权人让步而导致债务人被豁免或者少偿还的负债计入资本公积 的做法，改为将债务重组收益计入营业外损益。债务重组中，对于 非货币性资产抵债业务，引进了公允价值计量属性，但如抵债物资 没有活跃的交易市场，则可通过评估确定其公允价值；重组双方是 非关联方，双方的协商作价也可视为公允价值。因此实务操作中公 允价值的确定具有一定的“灵活性”，从而为操纵债务重组收益提 供了操作空间。 企业发生债务重组时，通常会产生四种类型的损益：第一，债 务人将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债 务重组利得，计入当期损益；第二，债务人以非现金资产清偿债务 的，债务人将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之 间的差额；第三，当债务转为资本，重组债务的账面价值与股份的 公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；第四， 修改其他债务条件，使得重组债务的前后入账价值之间存在差额， 差额确认为债务重组利得，计入当期损益；同时，企业如采用以非 货币性资产清债务，非货币性资产的公允价值与其账面价值的差 额，也可产生损益。 由于公允价值的确定的“灵活性”，负债较大的企业一旦无力 清偿债务或者出于维持企业业绩的考虑等，发生债务重组业务，将 有可能大幅提升企业的利润。 （四）非货币性资产交易。 新准则规定，非货币性资产交换具有商业实质且换入资产或换 出资产的公允价值能够可靠地计量，应当以公允价值和应支付的相 关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额 计入当期损益，不再计入资本公积。如果上述两个条件不能同时满 足，则以换出资产的账面价值作为换入成本，不确定损益。上述规 定特别指出，若交易双方存在关联关系，非货币性资产交换将不具 有商业实质。 实务中由于换入或换出资产公允价值的确定具有一定的难度， 企业可能出于改善公司业绩的需要，通过与其他公司以优质资产换 劣质资产的非货币性资产交换，操纵公允价值，加大换入（或换出） 资产公允价值与换出资产账面价值的差额，调整企业损益。 此外，非货币性资产如存货（或固定资产）等期末以历史成本 与市价（或可收回金额）孰低计价，市价低于历史成本时，计提减 值准备，账面价值趋近公允价值，此时，进行非货币性资产交换， 在公允价值计量法下，产生交易损益较少；而当市价高于历史成本 时不作账面处理，即非货币性资产升值时，进行非货币性资产交换 可以产生大量收益，这些收益是对未反映的升值价值的确认，企业 可借此作为盈余管理的一种手段，但应注意，其所增加的利润是未 实现的没有现金流支撑的利润。 （五）非同一控制下的企业合并。 《企业会计准则第２０号——企业合并 规定：非同一控制下 的企业合并，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发 生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的 差额，计人当期损益。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买 方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对 合 （下转２２２页） ＣＨＡＲＭｌＮＧ ＣＨＩＮＡ 魅力论坛 为了更好的发展乡村旅游，发展当地经济和提高居民的收入， 头到不同地区进行交流学习，开拓他们的眼界。另外一方面也要经 当地应该加强对乡村旅游接待户的管理和扶持。具体需要落实 常性对服务人员进行专业技能培训，例如客房服务节能、服务礼仪、 的包括： 普通话等等，以提高他们的服务质量和效率。 １．建设住宿相关的配套设旋。 四、结语 希望客人能在乡村接待点住得下、住得久、住的舒服，其中一 容量小、分布密度低、散布各处的中小型乡村旅游接待设施在 个重要因素就是房间内布草的卫生和舒适程度。一般在星级酒店有 乡村旅游中的作用是不容忽视的，其对经济和社会发展起着越来越 专门的洗衣房和仓库对布草，进行专业高标准的清洁保养，而乡村 重要的作用 但是，在开展乡村旅游的过程中，接待设施在建设与 住宿设施一般都是单家独户自己清洁，一方面无法保证清洁和整齐 发展中仍存在着一些问题，若不加以注意，将会影响其良性发展。 程度，另外一方面布草的折旧、报废率也比较高，这样成本较高也 从乡村旅游的发展趋势，我们可以断定，乡村旅游接待设施也将成 无法让游客满意。所以当地可以考虑出资或者与商户共同出 为乡村生态旅游的一种辅助景观，对旅游者来说颇具吸引力。只要 资，在一定范围内修建专门的、有一定规模的洗衣房，对周边住宿 对其进行有效的管理和加以正确的引导以及有力的扶持，乡村旅游 接待点的布草进行集中统一清洗，以提高其接待质量。 的接待设施必将对当地乡村旅游的建设发展乃至当地的发展起到 ２．安全管理。 越来越重要的作用。 俗话说安全是企业发展的“生命线”，任何时候都不能忽视和 松懈。这包括用电和卫生方面的安全问题管理。例如接待农户必须 参考文献： 配备灭火器、消防水管等消防设施；客房的装修材料、家具用品应 Ｉｌｌ何景明，李立华．关于 乡村旅游”概念的探讨∞】西南师范大学学报 有防火阻燃性；储备相关应急药品、制定相关应急预案等等。 （人文社会科学版），２００２，２８（５） ３．对相关人员进行专业培训。 １＇２１谷明乡村旅游者的住宿选择偏好及满意度研究［Ｊ］．中南民族大学学报 （人文社会科学版），２０１０，３０（１） 要提高经营质量、走上良性发展道路，可以考虑组织相关 １１３１林轶．民居旅馆在乡村旅游中的地位和作用 】．桂林旅游高等专科学校 的培训 一方面对经营管理者进行管理方面的培训ｆ。例如管理学、 学报，２００１，（０４） 组织行为学、经济学等专业知识的培训Ｉ，提高管理水平；也可以牵 （上接２１９页） （上接２２０页） 并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的 差额，应当计入当期损益。 观众，根据他们的口味来调整自己的风格，只有当节目中的主持风 此外，企业如发生非同一控制下的合并，管理层有可能利用公 格成为现实生活中特定受众群的风格代言人时，这样的主持风格才 允价值确定的自由裁量权，低估被购买方的资产或高估其负债，产 能获得长久的生命力。 生一定的商誉，而商誉不需要摊销，只要求定期进行减值测试，这 概而言之，主持人的个性是个人的综合素质和人格的体现与浓 样企业就不会面临合并后商誉摊销的压力，从而为合并以后企业报 缩，它与节目的质量与活力息息相关。为此，主持人均应当注重自 告较高的盈利创造空间。 身潜质的开掘和对于基本素质的训练，以及对于自身个性特点的总 三、结束语 结和提升。计惯例趋新会计准则体系引入公允价值，体现了我国会计准则与国际会 不论是在节目的准备阶段同时，应使主持人的个性体现于节目制作的全过程。即， ，考虑了我国的国情同的趋势。在确定公允价值的应用范围时，新准则也充分 主持人参与还是录制阶段，或是剪辑阶段，都应让 ，使之个性特色得以体现。这样，才能使节目具有新颖 工具为理由拒绝公允价值的使用是不正确的。虽然公允价值应用的 ，并作出审慎的改进。以公允价值是利润操纵的 的和鲜明的特色。相反，如果让主持人仅仅在录制阶段出现，既不 经济环境尚不成熟，相关配套制度还不够完善，会计人员业务素质 参与节目的策划与构思，也不进行节目的剪辑与制作，就会使节目 偏低等原因，在一定程度上降低了会计信息的可靠性，在实际中出 的个性特色大为削弱，而难以以鲜活的各生动的特色赢得公众的认 现了大量利用债务重组、非货币性交易、企业合并中的公允价值伪 同与好评。 造会计信息的现象。但我们也应该认识到目前企业一些资产和和负 债的价值已经发生了很大改变，如果仍然采用历史成本计量，已经 参考文献： 不能真实地反映这些资产和负债的价值，而采用公允价值则能较真 １．张颂《广播电视语言艺术》北京广播学院出版社２００１年 实地反映企业的资产和负债，提高会计信息的有用性。 ２．陆锡初《主持人节目学教程》中国广播电视出版社２００１年 总之，公允价值计量对会计界提出了严峻挑战，同时也为计量 ４．蔡虹《主持人的个性化语言》中国经济出版社２００４年 ３ 俞虹《节目主持人通论》中国广播电视出版社２００４年 模式的完善和发展提供了契机。笔者相信，随着我国社会经济的发 ５ 白谦诚、胡妙德主编《主持人》第９辑中国国际广播出版社２００１年 展，市场经济制度和其他经济法律制度的不断完善，会计人员素质 ６ 王群、曹可凡《谈话节目主持艺术》上海社会科学院出版社２００２年 的提高，公允价值计量将日益显示出其合理性和必然性。也必定会 ７．壮春雨《节目主持人教程》中国广播电视出版社２０００年 进一步提高和改善我国财务会计信息系统的质量，维护投资者和社 ８．应天常《节目主持艺术论》北京广播学院出版社２００４年 ９．余秋雨《电视节目主持人的内在素质》上海三联书店１９９２年 会公众的利益，促进国民经济健康快速发展。 １０．李献文、何苏六《港澳台电视概观》北京广播学院出版社２００４年 参考文献： ［１１刘金惠新会计准则公允价值应用分析［Ｊ］会计师．２００８（４） １１２１盖地公允价值：问题与对策［ｊ］．会计之友．２００７（４） １３１张国平公允价值在我国的应用和思考【Ｊ］．华北航天工业学院学报， ２００５（５）：４—５ ［４１于永生ＩＡｓＢ与ＦＡＳ８公允价值计量准则趋同的困难和挑战．财经论丛， ２００８，（３）
