第⼗⼀章 财务报表审计中对舞弊的考虑
本章属次重点章节。在近⼏年的考试中没有出现考题。2007年的考核侧重于客观题为主，也不排除有主观题的出现。分值⼀般在1～3分左右。 主要考点
1.治理层、管理层的责任和注册会计师的责任； 2.风险评估程序和应对舞弊导致的重⼤错报风险； 3.与管理层、治理层和监管机构的沟通。 典型例题
⼀、单项选择题
1.注册会计师应当针对评估的舞弊导致的财务报表层次重⼤错报风险确定总体应对措施，其中不恰当的是（ ）。 A.考虑⼈员的适当分派和督导 B.考虑被审计单位采⽤的会计 C.考虑利⽤计算机专家的⼯作
D.考虑对存货的监盘改在期末并对余额并不是很⼤的存货进⾏抽查 【答案】D
【解析】D属于针对舞弊导致的认定层次重⼤错报风险的应对措施，属改变审计程序的时间、范围等。总体应对措施是对审计的总体要求，不涉及具体的认定。如在选择进⼀步审计程序的性质、时间和范围时，应当注意使某些程序不为被审计单位预见或事先了解，这才是总体应对措施。
2.为了更有效的实施审计，在审计中通常有⼀些假设，下⾯这些假设较合理的是（ ）。 A.假定被审计单位在收⼊确认⽅⾯存在舞弊风险 B.假定被审计单位是不诚信的
C.假定审计中发现的舞弊不是孤⽴发⽣的事项
D.为保证将重⼤舞弊查出，可假定舞弊的重⼤错报风险为，即100% 【答案】A
【解析】审计准则规定，注册会计师应当假定被审计单位在收⼊确认⽅⾯存在舞弊风险，并应当考虑哪些收⼊类别以及与收⼊有关的交易或认定可能导致舞弊风险。注册会计师不应将审计中发现的舞弊视为孤⽴发⽣的事项。同样，注册会计师不能假定被审计单位是诚信的。
3.注册会计师通常采⽤组织项⽬组讨论程序评估舞弊风险时，下列哪些⼈员不宜参与讨论（ ）。 A.审计项⽬负责⼈ B.外聘的信息技术专家 C.内部审计⼈员 D.审计部门经理 【答案】C
【解析】被审计单位的的⼈员不能参与。项⽬负责⼈应当参与项⽬组内部的讨论，并根据职业判断、以往的审计经验以及对被审计单位本期变化情况的了解，确定参与讨论的项⽬组成员。项⽬组的关键成员应当参与讨论，如果项⽬组需要拥有信息技术或其他特殊技能的专家，这些专家也应当参与讨论。 4.下列对舞弊说法不恰当的有（ ）。
A.注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计⼯作，获取财务报表在整体上存在重⼤错报的合理保证 B.侵占资产通常伴随着虚假或误导性的⽂件记录
C.由于审计的固有，即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审计⼯作，注册会计师也不能对财务报表整体不存在重⼤错报获取绝对保证
D.注册会计师不应将审计中发现的舞弊视为孤⽴发⽣的事项 【答案】A
【解析】注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计⼯作，获取财务报表在整体上不存在重⼤错报的合理保证。 5.如果在审计过程中发现管理层和治理层的重⼤舞弊，注册会计师（ ）。 A.与治理层沟通 B.与管理层沟通 C.征询法律意见 D.向监管机构报告 【答案】C
【解析】如果在审计过程中发现管理层和治理层的重⼤舞弊，应当考虑征询法律意见，以采取适当措施，确定“是否”向监管机构报告管理层和治理层的重⼤舞弊。
⼆、多项选择题
1.如果发现某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是否表明存在舞弊。如果认为错报是舞弊导致时，注册会计师的下列措施恰当的有（ ）。
A.与管理层或治理层沟通
B.重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性 C.将发现的舞弊迹象记录于⼯作底稿
D.如果证实舞弊确实存在，注册会计师应当考虑对审计报告的影响 【答案】ABCD
2.如果发现某项错报，如果认为可能是舞弊导致时，注册会计师应当（ ）。 A.考虑修改审计程序的性质、时间和范围 B.向被审计单位管理层或治理层报告 C.重新考虑有关⼈员所作陈述的可靠性 D.考虑错报所涉及的⼈员的职位 【答案】ACD
【解析】注册会计师在审计过程中，如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册会计师应当尽早将此类事项与适当层次的管理层沟通；对涉嫌舞弊⼈员以前所作陈述的可靠性也要重新评价。 3.如果注册会计师已经证实被审计单位确实存在舞弊，注册会计师（ ）。 A.应提请被审计单位管理层或治理层作适当处理 B.考虑对财务报表的影响 C.应当征求律师意见 D.解除业务约定 【答案】AB
【解析】如果在审计过程中发现管理层和治理层的重⼤舞弊，注册会计师应当考虑征询法律意见，以采取适当措施。注册会计师应当根据法律法规的规定，确定是否向监管机构报告管理层和治理层的重⼤舞弊。 4.下⾯属于“对财务信息作出虚假报告”类舞弊⾏为的是（ ）。
A.对财务报表所依据的会计记录或相关⽂件记录的操纵、伪造或篡改 B.对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏 C.对与确认、计量、分类或列报有关的会计和会计估计的故意误⽤ D.隐瞒资产缺失或未经适当授权使⽤资产⽽作的虚假或误导性的⽂件记录 【答案】ABC
【解析】D属于“侵占资产”类舞弊⾏为。
5.当注册会计师对与舞弊相关的内部控制进⾏测试和评价时，应当与治理层沟通的情况是 （ ）。 A.内部控制在设计或执⾏⽅⾯存在重⼤缺陷 B.管理层未加控制导致舞弊的重⼤错报风险 C.管理层控制不当导致舞弊的重⼤错报风险 D.被审计单位的风险评估过程存在重⼤缺陷 【答案】ABCD
6.针对管理层凌驾于控制之上的特别风险。注册会计师的应对措施包括（ ）。 A.测试编制财务报表作出的调整分录是否适当 B.复核会计估计是否有失公允
C.了解异常的重⼤交易商业理由的合理性。 D.询问管理层并要求出具对舞弊的专项声明书 【答案】ABC
三、判断题
1.注册会计师在审计中发现了由舞弊引起了财务报表的错报，由于该错报⾦额对财务报表的影响并不重⼤，注册会计师便结束了对该错报的审计。（ ） 【答案】×
【解析】如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的，即使错报⾦额对财务报表的影响并不重⼤，注册会计师仍应考虑错报涉及的⼈员在被审计单位中的职位。如果错报涉及较⾼级别的管理层，即使错报⾦额对财务报表的影响并不重⼤，也可能表明存在更具⼴泛影响的问题。
2.注册会计师在对应收账款函证时，由于助理⼈员的失误将函证的⾦额书写错误并寄发，收到回函后发现对⽅表明“信息证明⽆误”，则注册会计师认为该应收账款可能存在舞弊的迹象。（ ） 【答案】√
【解析】注册会计师应合理怀疑所获证据的可靠性。
3.舞弊者操纵会计记录的频率或范围，与注册会计师发现由该舞弊导致的重⼤错报的能⼒呈正向关系。（ ） 【答案】×
【解析】舞弊者频繁地操纵会计记录，⼀种可能是被注册会计师发现的概率增⼤，但也有可能是舞弊者通过频繁实施舞弊，使其效果更具常态，也就更具隐蔽性和迷惑性。再如，被操纵的会计记录涉及的范围越⼴（或程度越⼤），⼀种可能是被注册会计师发现的概率增⼤，但也有可能是舞弊者通过对多项会计记录的共同操纵和相互“印证”，使注册会计师反⽽更难以察觉异常情况。
四、简答题
针对舞弊导致的认定层次的重⼤错报风险实施的审计程序有哪些？
（1）改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，包括更加注重实地观察或检查； （2）改变实质性程序的时间，包括在期末或接近期末实施实质性程序；
（3）改变审计程序的范围，包括扩⼤样本规模，采⽤更详细的数据实施分析程序等。
